Доход это с точки зрения разных авторов

Доход с точки зрения бухгалтерского учета и управления финансами

Авторитетные источники дают различные определения понятию `доход` для целей бухучета

1. `Понятия `доход` и `прибыль` определяются как суммы, остающиеся в качестве разницы между выручкой или поступлениями от основной экон. деятельности и затратами на производство реализованных товаров, а также про. расходами и убытками. ` (Комитет по терминологии (США) — Committee on Terminology, 1955).
2. `Чистый доход (чистый убыток) — это превышение (недостаток) поступлений в сравнении с расходами за отчетный период. ` (Управление по принципам бух. учета (США) — Accounting Principles Board, 1970.)
3. `Понятие `общий доход` — это изменение собственного капитала (нетто-активов) предприятия за время хоз. деятельности иных мероприятий и обстоятельств не за счет средств владельцев этого предприятия` (Совет по стандартам фин. учета (США) — Financial Accounting Standards Board, 1980).

Оценка размера дохода и отчетность по доходам в целом и по их отдельным компонентам в отдельности занимают среди вопросов бухучета важнейшее место. Согласно отчету о прибылях и убытках расчет дохода производится следующим образом:

Доходы — Расходы + Прочая прибыль — Прочие убытки =
= Чистый доход.

При определении дохода берется за основу принцип сопоставления усилий (расходы и убытки) и достижений (доходы и прирост). Для расчета чистого дохода используются два подхода: на основе оценки нетто-активов и на основе оценки проведенных операций. В соответствии с первым подходом проводится сравнение нетто-активов предприятия (суммарные активы — суммарные обязательства) в начале и в конце отчетного периода. Если за этот период собственниками не производилось дополнительных вложений средств или изъятия активов, то прирост нетто-активов есть чистый доход, а их сокращение означает чистые убытки. Расчет чистого дохода на основе нетто-активов может быть представлен следующим образом:

Чистый доход = Нетто-активы на конец периода —
— Нетто-активы на начало периода + Изъятие активов —
— Инвестиции в активы.

Например, допустим, что нетто-активы компании на начало отчетного периода составляли 100 тыс. дол., а в конце периода — 150 тыс. дол. Собственники предприятия вложили 10 тыс. дол. и изъяли 5000 дол. за тот же период. Чистый доход вычисляется следующим образом:

Нетто-активы на конец периода $150000
За вычетом: нетто-активы на начало периода 100000
Изменение нетто-активов за отчетный период 50000
Прибавить: изъятие активов 5000
55000
За вычетом: вложение активов 10000
Чистый доход за отчетный период $45000

Подход, основанный на оценке операционной деятельности, заключается в том, что производится расчет и составляется отчетность по доходам и расходам, относящимся к деятельности предприятия, получая в результате величину чистого дохода. Такая информация особенно полезна для принятия решений.

Например, бух. отчетность предоставляет нам следующие данные:

Доходы $150000
Вычесть: расходы 105000
Чистый доход $45000

Термин `прибыль` обычно используют для характеристики успешной деятельности предприятия за отчетный период. В сфере бухучета этот термин не имеет спец. значения и не отражается в фин. отчетах. Также он не имеет тесной связи с понятиями `доход` или `общий доход`. Термин `валовая прибыль` иногда используется для того, чтобы обозначить превышение объема продаж над затратами по производству реализованных товаров.

В узком инвестиционном смысле термин `доход` означает регулярное (обычно в годовом исчислении) накопление или получение дохода от инвестиций (проценты, дивиденды или арендная плата) в доходные активы, напр. акции, облигации, ипотеки, векселя, недвижимое имущество и т. д., в отличие от доходов, полученных за оказание услуг, напр. жалованье, комиссионные и т. д. Особая цель инвестиционной политики может заключаться в том, чтобы сделать акцент на приросте капитала в процессе оборачиваемости таких активов за счет разницы в ставке налогообложения того прироста по сравнению с обычными ставками подоходного налога, к-рые могут устанавливаться на более высоком уровне при обложении инвестиционных доходов налогоплательщика. Однако прирост капитала не приносит прибыли, если он не будет фактически реализован, в то время как инвестиционный доход повторяется без необходимости его реализации.

Доход с точки зрения экономической теории

В экономической теории доход — это положительный результат, полученный от использования капитала, труда или от обоих факторов вместе. В бухучете термин `доход` употребляется не самостоятельно, а в сочетаниях, таких, как валовой доход, чистый доход, маржинальный доход, доход за вычетом налогов, налогооблагаемый доход и в иных сочетаниях.

Доход в денежном выражении извлекается из производства товаров и услуг, где осуществляется ден. компенсация участия факторов производства в производственном процессе. Реальный доход — это общая стоимость товаров и услуг, произведенных за период времени, обычно за год.

Понятие дохода всегда имело большое значение для экономистов. Ирвинг Фишер описал доход как `альфу и омегу экон. науки`, сделав простительное преувеличение. Адам Смит определил доход как приращение богатства. Хикс и др. экономисты использовали такое определение дохода: максимальное количество, которое человек может потребить за какой-либо период и остаться таким же состоятельным в конце периода, как и в его начале.

Для предприятия доход будет представлять собой сумму, на которую увеличилась чистая стоимость предприятия за данный период времени, делая поправку на любое новое вложение капитала, сделанное владельцами предприятия, или на любые выплаты предприятия его владельцам. Это похоже на бух. определение. Однако экономисты при оценке чистой стоимости компании склонны учитывать капитализированные ожидаемые будущие поступления. При бух. определении дохода за отчетный период требуется лишь произвести оценку нетто-активов (активы минус сумма долговых обязательств), на основе их балансовой стоимости. Экономисты в первую очередь занимаются доходами конкретных лиц, групп лиц и общества в целом (напр., национальный доход).

Доход с точки зрения налогообложения

Доход — термин, используемый в НК РФ и других актах законодательства о налогах и сборах.

1) В соответствии со ст. 41 части I НК доход — экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль (доход) организаций», «Налог на доходы от капитала» НК. Доходы налогоплательщика могут быть отнесены к доходам от источников в РФ или к доходам от источников за пределами РФ в соответствии с этими главами НК (ст. 42 НК). Если положения НК не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам от источников в РФ либо к доходам от источников за пределами РФ, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Минфином РФ. В аналогичном порядке в указанных доходах определяется доля, которая может быть отнесена к доходам от источников в РФ, и доли, которые могут быть отнесены к доходам от источников за пределами РФ.

2) Для целей налога на прибыль организаций (глава 25 НК) к доходам относятся: 1) доходы от реализации; 2) внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав). Доходы определяются на основании первичных документов и документов налогового учета.

Имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Доходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях. Доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному на дату признания этих доходов (ст. 248 НК).

Вулфел Ч. Дж. Энциклопедия банковского дела и финансов/Ч. Дж. Вулфел; ЗАО «Корпорация Федоров». — Самара, 2003. — 1584 с.
Толкушкин А.В. Энциклопедия российского и международного налогообложения. — М.: Юристъ, 2003.

Рис.унок 1.1.1.- Этапы трансформации категории «доход»

Определение сущности понятия «доходы» в отечественной экономической литературе было широко представлено только до 1917 года. «Под доходом в то время понимали результат хозяйственной деятельности собственника, увеличивающий сумму принадлежащих ему ценностей. Он состоял из всех поступлений деньгами и прочими ценностями, из которых производились затраты на ведение предприятия» [192170]. Такая точка зрения имела место в то время, потому что перед учётом не ставилась задача аналитического отражения процессов формирования прибыли, ограничивались конечным результатом.

Вместе с тем, с конца 20-х годов прошлого века в связи со сложившейся в нашей стране общественно-политической обстановкой научные изыскания по данной проблеме практически прекратились. В те годы термин «доходы» заменили в бухгалтерском учёте понятием «выручка», под которой стали понимать прежнее (дореволюционное) содержание термина «доход», то есть ценностное выражение всей совокупности благ, которые поступают от других хозяйств в обмен на то, что даёт им данное хозяйство, и которое восстанавливает произведенные затраты [19270].

Начиная с 30-х годов, в связи с существующей системой изъятия прибыли предприятий и аккумулирования её в рамках государственного бюджета, категория «доходы» была трансформирована в понятие «реализованная продукция» с различными отраслевыми модификациям в сельском хозяйстве, транспорте, связи, торговле и ряде других отраслей народного хозяйства (валовой доход, доход от оборота и т.д.) [191169]. В бухгалтерском учёте сумму выручки от продаж продукции, выполнения работ, оказания услуг стали отражать на счёте «Реализация», введённом в отечественную практику.

Возобновление исследовательских работ в области совершенствования учёта доходов и расходов было вызвано развитием рыночных отношений в России и привело к необходимости нового осмысления происходящих явлений, разработке современных подходов к пониманию и применению категорий «доходы» и «расходы». «В теорию и практику бухгалтерского учёта вернулось понятие «доход», отсутствовавшее в специализированной литературе более семидесяти лет», — отмечал в своей работе известный отечественный учёный-бухгалтер Новодворский В.Д. [192170]. Он же вместе с Хориным А.Н. в 1997 году были первыми, кто на страницах журнала «Бухгалтерский учёт» начал дискуссию о содержании категорий «доходы» и «расходы». Это было продиктовано следующими обстоятельствами:

существование директивной экономики, строгая регламентация распределения прибыли между государством и предприятием, нормативное регулирование бухгалтерского учёта, практически привели к утрате экономического значения категории «доходы» для хозяйствующих субъектов и исчезновению её из учёта и отчётности;

переход к рыночной экономике, адаптация отечественного учёта к международным стандартам поставили на повестку дня восстановление понятия «доходы» как важнейшей учётной категории, определяющей финансовый результат и эффективность деятельности организаций;

появление новых пользователей бухгалтерской информации (собственников, налоговых органов, юристов, ведущих арбитражные дела, аудиторов, подтверждающих достоверность бухгалтерской отчётности, руководителей разных уровней управления предприятием и др. лиц) способствовало расширению области применения информации о доходах и расходах, формируемой в системе бухгалтерского учёта, и к необходимости наличия потенциальной способности самого учёта давать расширенные сведения об этих категориях;

возникновение налоговой системы, реформирование порядка распределения прибыли, формирование иной налоговой базы по налогу на прибыль, чем при директивной экономике, обусловили значимость и повысили роль категорий «доходы» и «расходы» в бухгалтерском и налоговом учёте;

изменение теоретико-методических подходов к оценке уровня эффективности хозяйственной деятельности субъекта потребовали разработки чётких и понятных процедур определения соотношения доходов и расходов в целях управления прибылью.

Дискуссию поддержали многие отечественные учёные и практики такие как Бабаев Ю.А., Бакаев А.С., Безруких П.С., Вахрушина М.А., Врублевский Н.Д., Каверина О.Д., Карпова Т.П., Ковалёв В.В., Комиссарова И. П., Мизиковский Е.А., Пятов М.Л., Соколов Я.В. и др. Прежде чем анализировать мнения учёных экономистов, работающих в области бухгалтерского учёта заметим, что в экономической литературе имеются синонимические понятия «доходы», «выручка», «прибыль», «поступление».

Приблизительно в это же время сформировалось понятие «доходы» в международных стандартах финансовой отчетности. «Определение дохода включает в себя как выручку, так и прочие доходы. Выручка возникает в процессе обычной деятельности компании и называется самыми разными терминами, в том числе продажи, вознаграждения, проценты, дивиденды, роялти, и арендная плата. Прочие доходы представляют другие статьи, отвечающие определению дохода, и могут возникать или не возникать в процессе обычной деятельности компании. Они представляют собой увеличение экономических выгод и как таковые по своей природе не отличаются от выручки. Доход может возникнуть в результате урегулирования обязательств» [25150, «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности» п. 74-77.].

Учёными неоднократно предпринимались попытки провести различия между содержанием этих терминов, и особенно в бухгалтерском восприятии. С этой целью понятие «доходы» рассматривалось ими с различных позиций: экономической, юридической и бухгалтерской.

Наиболее полно выражены взгляды современных авторов в учебнике по бухгалтерскому учёту, где Соколов Я.В. и Пятов М.Л. в главе «Учёт доходов и расходов» рассматривают содержание категории «доходы» с точки зрения сферы использования данной категории. Они делают вывод, что ёмкость содержания зависит от того, где и в каких науках (теории экономики, микроэкономике, юриспруденции, менеджменте, бухгалтерском учёте и отчётности, статистике) применяется понятие «доход». И в то же время справедливо указывают (как бы выражая общее мнение), что в каждой из названных наук категория «доходы» решает свои задачи и имеет разный состав[227202]. По существу как бы для разных целей разная величина.

С общеэкономической точки зрения под доходами они понимают поступление средств в распоряжение (хозяйственный оборот) предприятия [227202]. Выражение «распоряжение средствами» раскрывается Соколовым Я.В. и Пятовым М.Л. следующим образом: «Средства –— это, то, что в бухгалтерском учёте входит в понятие «активы», –― имущество, могущее участвовать в хозяйственных операциях предприятия, принося ему, прибыль… Возможность распоряжения средствами в этом случае означает не вещное право распоряжения, которое создает право собственности, а возможность использовать средства в своей экономической деятельности (хозяйственном обороте)» [227202]. То есть с экономической точки зрения доход –― это всякая трансформация актива. В таком случае доходом признаются вклады учредителей, арендованное оборудование, кредиторская задолженность и т.п.

Следующим подходом, влияющим на современное понимание содержания категории «доходы», авторы выделяют юридический подход. «С юридической точки зрения доходом признаётся поступление вещных активов или нематериального имущества (интеллектуальной собственности), а также возникновение обязательств дебиторов, не связанное с возникновением обязательств перед кредиторами» [227202].

Итак, разные сферы применения понятия «доходы» предопределяют его содержание. Яркий пример тому приводят авторы указанного учебника: «С экономической точки зрения продажа товаров до получения оплаты от покупателей — это расходы, а с юридической точки зрения этот факт означает получение дохода в виде обязательства покупателя заплатить деньги» [22702].

Третий подход, они считают наиболее приемлемым для бухгалтерского восприятия, поскольку он является синтезом экономической и юридической трактовки категории «доходы» и позволяет раскрыть способы отражения доходов хозяйствующего субъекта в учёте, а также обеспечивает достаточно точную трансляцию информации о них в бухгалтерскую отчётность. Так как бухгалтерский учёт доходов и расходов организации подчинён цели определения финансового результата, то это позволяет дать более упрощённое определение дохода: «Под доходом понимается бухгалтерская оценка фактов хозяйственной жизни, увеличивающих финансовый результат деятельности предприятия» [22702]. Не умаляя вклада названных учёных в развитие понимания категории «доходы», следует отметить точки зрения других авторов, которые можно объединить в три группы (табл. 1.1.1).

Термины «доходы» и «расходы» практически в современном значении впервые употребил П.Цветаев в работе «Начальные основания счетоводства для хозяев, торговцев и промышленников вообще» (171«История русской бухгалтерии» Медведев М.Ю., Назаров Д.В., с.тр. 152). Отмечает и придаёт определённое значение «приходам» и «расходам» в построении всей системы счетоводства, направленной на обеспечение сохранности капитала Езерский Ф.В. в учебнике по счетоводству «Полная теория всех систем» [17149, с.144].

Определение содержания категории «доходы» в отечественной и зарубежной экономической литературе

Авторы определения сущности категории «доходы»

Содержание категории «доходы»

Блатов Н.А. [7294], Кине Ж. [22500], , Мюллендорф Р. и Карренбауэр М. [15779], Попова Л.В. [182205], Цветаев П. [14971]

Доход тождественен понятию выручки

Керимов В.Э. [13917], Красова О.С. [13355], Рыбакова О.В. [193218]

Доход это основной показатель, с помощью которого определяется результат деятельности, получаемый как разница между стоимостью реализованной продукции и услуг и произведёнными затратами

Врублевский Н.Д. [104,10581,82], Ивашкевич В.Б. [13008], Ковалев Ковалёв В.В. [12143], Кутер М.И. [16038], Медведев М.Ю. [169,17047,148], Новодворский В.Д. [191,19269,170], Палий В.Ф. [19778], Пятов М.Л. и Соколов Я.В. [22601]

Доход – увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущест-ваимущества) и (или) погашения обязательств в ходе обычной деятельности, приводящее к увеличению капитала собственника этого предприятия, за исключением их вкладов.

По мнению авторов первой группы понятия «доходы» и «выручка» совпадают, поскольку речь идёт о стоимостной оценке прироста собственных средств (доход), под которой понимают стоимость произведённой продукции (выручка). Сумму дохода, подчёркивают современные авторы, всегда исчисляют по известным рыночным ценам. Их точка зрения наиболее чётко выражена Мюллендорфом Р. и Карренбауэром М. в работе «Производственный учёт» [179].М.: ЗАО «ФБК-ПРЕСС», 1996.

Однако понятие «доходы» значительно шире, чем выручка от продажиреализации продукции, выполнения работ и оказания услуг, т.е. от обычногосновного вида деятельности организации. Доходами признаются и другие поступления, в виде дебиторской задолженности, арендных платежей и т.д. Не всякие поступления будут признаны доходами. Как-то: косвенные налоги, экспортные пошлины, авансы, залоги и т.п. Ограничение при формулировании категории «доход» обычной деятельностью противоречит концепции действующих нормативных актов по бухгалтерскому учёту, сущность которой заключается в том, что не всякие поступления могут быть признаны доходами.

Во вторую группу объединены авторы, которые рассматривают доход либо как основной экономический показатель исчисления прибыли (доход от обычной деятельности), либо понимают под доходом косвенный эффект от привлечения капитала из внешних источников на условиях более выгодных, чем рыночные (доход от финансовой деятельности). Наиболее яркими авторами этой группы являются Керимов В.Э. и Рыбакова О.В. [117139, 194218]. Так, Рыбакова О.В. пишет, что «доход –— это результат производственно-хозяйственной деятельности, получаемый как разница между стоимостью реализованной продукции и услуг и произведёнными затратами» [194218].

Нам представляется, что и эта точка зрения не является правильной. В этом случае ставится под сомнение содержание категории доход, поскольку авторы смешивают понятие «доход» и «прибыль», полученную от обычного вида деятельности. Действительно прибыль в большей степени определяется доходами и расходами организации, но они являются самостоятельными категориями, а не только показателями для технических расчётов. Кроме того, определение дохода в виде косвенного эффекта вообще не приемлемо для бухгалтерского учёта. В подтверждение сказанного можно привести правило итальянского бухгалтера Д. Дзаппы:«Доходы предприятия очевидны, а расходы сомнительны. Это обусловлено тем, что доходы вытекают из документов на реализацию товаров и услуг, . определяются объективно, расходы, связанные с исчислением себестоимости, –― субъективны. Отсюда величина прибыли … условна» [22500,с.140]. Следовательно, доходы должны быть выражены в определённой величине и не могут быть отражены в бухгалтерском учёте в какой-то условной сумме.

Точку зрения авторов, представляющих третью группу, наиболее чётко выразил Кутер М.И. Он определяет доход в виде увеличения экономических выгод в результате поступления активов. При этом, уточняя понятие собственного капитала, формулирует следующее определение категории «доход»: «…доходом (расходом) признаётся увеличение (уменьшение) экономических выгод в результате поступления (выбытия) активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения (возникновения) обязательств, приводящее к увеличению (уменьшению) заработанного распределяемого капитала этой организации. Под доходом следует понимать увеличение заработанного распределяемого капитала, которое приводит к росту прибыли по кредиту счёта 99 «Прибыли и убытки», а не росту нераспределённой прибыли после налогообложения по счёту 84 «Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)» [160138].

Такая трактовка содержания категории «доход» наиболее интересна с позиций бухгалтерского учёта, так как она позволяет увязать отчёт о прибылях и убытках с балансом, финансовый результат с финансовым положением организации. В системе бухгалтерского учёта, по мнению авторов этой группы, доход легален, может быть определён, имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод. Данный подход более, чем предшествующие, соответствует концепции дохода, закреплённой нормативными документами. Тем самым в нём, на наш взгляд, синтезируются два подхода к определению финансового результата как:

изменение прибыли относительно предыдущего периода;

изменение стоимости чистых активов за отчётный период.

Несколько отличается от проанализированных выше мнений точка зрения

автора бухгалтерского словаря Медведева М.Ю., который даёт сразу несколько вариантов определений «дохода» [168146]: во-первых, доход –— стоимость какой-нибудь поступающей вещи (в случае поступления денег –— их номинал); в общем случае (в предпринимательской деятельности) представляет собой абстракцию, необходимую для исчисления финансового результата как разницы между полученными доходами и понесёнными расходами. Далее автор приводит следующий синоним термина «доходы», а именно, доход –— то же самое, что прибыль, и третье значение данного термина, употребляемое специалистами бухгалтерского учёта в качестве обозначения дохода –― поступление. В более поздней своей работе [1468] Медведев М.Ю. подчёркивает, что под доходами понимается увеличение экономических выгод вследствие поступления объекта либо отмены предположения о выбытии объекта, доходы являются идентичными понятию «приход». Автор отмечает, что доходы существуют только в денежном выражении и они, доходы, являются целью предпринимательской деятельности. Таким образом, он в своих дефинициях использовал все три подхода к определению категории «доход» и, в конечном итоге присоединился к авторам третьей группы.

Итак, используя результаты дискуссии о содержании категории «доход» можно обозначить три теоретически возможные ситуации:

отождествление дохода и выручки;

приравнивание дохода к финансовому результату;

координирование дохода с увеличением собственного капитала.

Анализ литературных источников и справочной информации (словари) позволил сделать вывод о том, что этот вопрос имеет историческую давность, в своём становлении и развитии прошёл несколько этапов и отражает преемственность поколений авторов, имеющих и отстаивающих свою точку зрения в соответствии с общеэкономическими законами и задачами государственно-политической системы.

Официально содержание категории «доход» сейчас раскрыто в п.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»: «Доходами организации признаётся увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой реализации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)» [2214]. Далее Положение конкретизирует возможные составляющие компонентов дохода: выручка от продажи продукции, товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг; суммы поступления дебиторской задолженности; суммы дооценки активов, другие доходы по мере образования. Необходимо признать достаточную степень аналитичности данного в ПБУ 9/99 определения категории «доходы» относительно Международных стандартов, систематизацию и структурирование в едином нормативном документе. В то время как состав доходов и раскрытие их содержания в МСФО разбросан по пяти отдельным стандартам, в общем виде это определение представлено только в «Принципах…» п. 74-77[25150].

Для правильного понимания сущности доходов были исследованы условия признания объекта доходом, зафиксированные в ПБУ 9/99 и определены основания их классификации:

организация имеет право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора;

сумма выручки может быть определена;

имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдёт увеличение экономических выгод организации;

право собственности на товар перешло от организации к покупателю;

расходы, которые произведены или будут произведены в связи с операцией, могут быть определены.

Исходя из оснований первого и четвёртого критериев признания, можно с большой уверенностью утверждать, что они являются юридическими, так как их соблюдение предполагает документальное подтверждение перехода права на получение дохода и права собственности на товар от организации к покупателю.

Выделение второго и пятого критериев признания из общего перечня условий основано на бухгалтерском подходе, устанавливающем обязательность измерения дохода, его сопоставимость с расходами по времени и целям.

Третий критерий подчёркивает экономическую природу и цель хозяйственной деятельности организации, а именно доходом признаются поступление от тех операций, которые осуществлены с «выгодой», то есть с получением прибыли и приумножением капитала.

Значимость учётной категории «доход» в отечественном бухгалтерском учёте подтверждена Международными стандартами финансовой отчётности. «Принципы подготовки и составления финансовой отчётности», №11 «Договоры подряда», № 17 «Аренда», № 18 «Выручка», №20 «Учёт правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи», № 28 «Учёт инвестиций в ассоциированные компании», которые, начиная от даты своего первого издания до настоящего времени, претерпели ряд изменений [25- 298, 9, 10,11, 17250].

Этим ещё раз подчёркивается неустойчивость содержания исследуемой нами категории, его постоянное уточнение в зависимости от вида поступления и свидетельствует о внимании мировой учётной мысли и практики к совершенствованию правил идентификации объектов и приведению условий их признания в соответствие уровню развития экономики.

Следует отметить, что российский стандарт (ПБУ 9/99) признания доходов в целом соответствует системе IAS (International Accounting Standards –— Международные стандарты финансовой отчётности). Однако если в ПБУ даётся определение категории «доход» посредством установленных критериев признания, то в МСФО составляющие дохода содержатся в нескольких стандартах. Отсюда появляется необходимость формулировки обобщённого понятия дохода в данной диссертационной работе с целью разработки методики признания и отражения поступлений в бухгалтерском учёте организаций, занятых производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Также имеются отличия от МСФО в понятии категории «доходы» в Налоговом Кодексе: «Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности её оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой «Налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса»[2]. Несколько размытое понятие категории «доход» представлено Налоговым Кодексом: «Доходом признаётся экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности её оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» настоящего Кодекса». (НК РФ, в ред. Федеральных законов от 05.08.2000 N 118-ФЗ (ред. 24.03.2001), от 27.07.2006 N 137-ФЗ) Отсюда, доходы физических лиц имеют иной экономический смысл, нежели доходы организаций, и потому в рамках данного диссертационного исследования не рассматриваются.

Обобщая различные точки зрения на определение понятия «доходы», а также отечественную и международную учётную практику отражения дохода в бухгалтерском учёте и раскрытия содержания этой категории в финансовой отчётности можно утверждать, что под «доходом» применительно к условиям организаций по производству этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции следует понимать выручку от продаж и оборота этилового спирта и спиртосодержащей продукции (законченного и незаконченного цикла), продаж побочной, сопряженной продукции и отходов, продукции собственного производства, выработанной из конфиската, остатков спирта, купажа водки при прекращении производства и аннулирования лицензии.

Обобщая различные точки зрения на определение понятия «доходы», а также отечественную и международную учётную практику отражения дохода в бухгалтерском учёте и раскрытия содержания этой категории в финансовой отчётности можно утверждать, что под доходом следует понимать применительно к условиям деятельности организаций спиртовой промышленности выручку от реализации продукции на сторону со складов предприятия и через сеть своих магазинов и ресторанов , поступления за пользование объектами интеллектуальной собственности, аренда, участие в капиталах других организаций, от совместной деятельности по договорам простого товарищества и от других видов деятельности.

(Выручка равна величине поступивших денежных средств и (или) величине дебиторской задолженности. Если денежные поступления покрывают лишь часть выручки, то доходом признается поступление и образовавшаяся часть дебиторской задолженности. Величина поступлений и дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем. Однако возникают проблемы с исчислением выручки при представлении покупателям скидок с цены товара. Обычно скидки могут быть представлены путем пересмотра цены продукции или в виде премии покупателю без пересмотра цены единицы продукции. Так, первая ситуация предусматривает фиксацию новой цены единицы продукции и суммы скидки в договоре, тогда выручка будет признана в бухгалтерском учёте в размере договорной величины. В случаях, когда скидки предоставляются по факту, т.е. изменения цен ранее не оговорены, тогда в бухгалтерском учёте делают сторнировочные записи и рассматривают эту ситуацию как уменьшение дохода. В мировой практике и отечественном налоговом законодательстве принят иной порядок. Здесь первая ситуация будет трактоваться как снижение доходов, а вторая как возникновение расходов.

Продажа этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, оценивается в полной сумме дебиторской задолженности с учетом процентов за пользование средствами организации).

При уточнении содержания бухгалтерской учётной категории «доходы» в организациях по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции нами были использованы общепринятые подходы к критериям признания объекта, взяв за основу их бухгалтерское восприятие. Сущность такого подхода определяется не только общеэкономическим и юридическим обоснованием, а согласованием содержания определения с бухгалтерскими понятиями – активы, обязательства, капитал. Существенным признаком дохода следует признать его влияние на структуру баланса, которое потенциально приводит к увеличению собственного капитала предприятия в результате осуществления им операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.

При уточнении состава ? содержания бухгалтерской учётной категории «доход» в организациях по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции нами были использованы общепринятые подходы к критериям признания объекта, взяв за основу их бухгалтерское восприятие. Сущность такого подхода определяется не только общеэкономическим и юридическим обоснованием, а согласованием содержания определения с бухгалтерскими понятиями — активы, обязательства, капитал. Существенным признаком дохода следует признать его влияние на структуру баланса, которое потенциально приводит к увеличению собственного капитала предприятия в результате осуществления им операционной инвестиционной и финансовой деятельности.

Кроме того, сформулированное понятие является достаточным для решения наиболее значимых практических задач — налогообложения и налогового контроля, статистического обобщения масштабов деловой активности, оперативного управления и контроля деятельности организации со стороны лиц, имеющих прямой и косвенный интерес.

Последовательное использование в профессиональной деятельности устойчивого понятия «доходы» с уточнённым его содержанием позволит избежать ряда бухгалтерских и налоговых ошибок в начислении акцизов и НДС, в каждом конкретном случае решать вопрос приоритета экономического содержания перед формой, будет способствовать устранению противоречивости российской системы учёта доходов и расходов общепризнанным в мире подходам.

Последовательное использование в профессиональной деятельности устойчивого понятия «доходы» с уточнённым его содержанием позволит избежать ряда бухгалтерских и налоговых ошибок (связанных с определением величины доходов, как для целей исчисления финансового результата, так и для целей исчисления акцизов, НДС и налога на прибыль), в каждом конкретном случае решать вопрос приоритета экономического содержания перед формой, будет способствовать устранению противоречивости российской системы бухгалтерского учёта общепризнанным в мире подходам к его ведению, сформировано содержание категории «доходы» применительно к условиям деятельности предприятий спиртовой промышленности.

Министерство образования и науки РФ Государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования

«Красноярский государственный институт»

ДОХОДЫ ПРЕДПРИЯТИЯ ТОРГОВЛИ

Утверждено советом в качестве текста лекций

по дисциплине «Экономика торгового предприятия», для студентов специальности 080502.65 «Экономика и управление на предприятии (в торговле)» всех форм обучения

УДК 339.1(075.8) ББК П 30

Рецензент кандидат экономических наук, доцент О. Н. ЕМЕЛЬЯНОВА

П 30 Доходы предприятия торговли : текст лекций / И. В. Петрученя ; Краснояр. гос. торг.- экон.− Красноярск, 2011. − 40 с.

В предлагаемом тексте лекций рассмотрены теоретические и методические подходы к анализу доходов, рассмотрен действующий порядок их формирования и использования.

В тексте лекций использованы труды отечественных и зарубежных авторов по вопросам формирования, и использования доходов предприятий торговли и их анализа.

Издание предназначено студентам специальности 080502.65 «Экономика и управление на предприятии (в торговле)» всех форм обучения, аспирантам, преподавателям экономических факультетов и специалистов торговли.

Текст лекций представляет реальный практический интерес не только для студентов очной и заочной форм обучения и аспирантов экономических специальностей, но также и для специалистов предприятий различных форм собственности.

УДК 339.1(075.8) ББК

Ирина Владимировна Петрученя

ДОХОДЫ ПРЕДПРИЯТИЯ ТОРГОВЛИ

Подписано в печать 25.04.2011 г. Формат 60×84/16. Бумага офсетная. Печать плоская.

Усл. п. л. 2,33. л. 2,28.

Тираж 50 экз. Заказ 325.

отдел КГТЭИ 660075, г. Красноярск, ул. Л. Прушинской, 2

Отпечатано в Техническом центре КГТЭИ

© ГОУ ВПО «Красноярский государственный институт», 2011

© Петрученя И. В., 2011

1. Понятие, классификация, состав

и значение доходов торгового предприятия.

Формирование и использование доходов

предприятия торговли в современных условиях.

Методика анализа доходов торгового предприятия.

Резервы и пути увеличения доходов

на предприятиях торговли в современных условиях.

В последнее время в современной отечественной и зарубежной литературе возрастает интерес к формированию доходов предприятия, так как доходы формируют исходную финансовую базу деятельности предприятия торговли, являются источником получения прибыли и источником простого и расширенного воспроизводства на предприятии, материального стимулирования труда его работников.

В условиях рыночной экономики, доходы и прибыль являются целью деятельности любой коммерческой структуры. Наличие доходов позволяет удовлетворять экономические интересы государства, предприятия работников

и собственников. В связи с этим изучение процесса формирования, распределения и экономическое обоснование доходов в организации является весьма актуальным.

1. ПОНЯТИЕ, КЛАССИФИКАЦИЯ, СОСТАВ И ЗНАЧЕНИЕ ДОХОДОВ ТОРГОВОГО ПРЕДПРИЯТИЯ

развитие России в современных условиях сопровождается качественными структурными сдвигами в сторону повышения интенсивности производства, реализации. В этих условиях важным фактором дальнейшего развития любого предприятия является поток поступающих денежных средств, превышающих платежи. Одним из результатов хозяйственной деятельности торговых предприятий выступает размер его доходов, формирующихся из различных источников и по разным видам деятельности предприятий [17].

В настоящее время выделяют доходы в зависимости от вида проводимого анализа и в зависимости от предназначения (получателя доходов) (табл. 1). Дисциплина «Экономика торгового предприятия» предполагает изучение доходов на микроуровне, которые получает торговое предприятие в процессе своей деятельности.

Группы доходов и их характеристика

В зависимости от вида ана-

1. Доходы, изучаемые

Термин «доход» используется по

в ходе макроэконо-

2. Доходы, изучаемые

Термин «доход» используется ис-

в ходе микроэконо-

ключительно по отношению к пото-

время от факторов производства в

др.(валовой доход, др)

В зависимости от предна-

1. Доходы, получае-

Заработная плата, дивиденды, посо-

мые физическими ли-

бие по безработице и др.;

Валовая прибыль, совокупный вало-

2. Доходы, получае-

вой доход, доходы от реализации

основных фондов и др.

Доходы служат финансовой базой для возмещения всех текущих затрат торговой организации, выполнения ее финансовых обязательств перед государством (налоговых платежей) и формирования чистой прибыли, которая используется для развития базы, улучшения социального развития трудового коллектива, выплат дивидендов владельцам имущества, дополнительного материального стимулирования персонала [13].

На данный момент существует множество литературных источников, посвященных вопросам исследования доходов предприятия, и понятие доходов

не имеет единого определения, так как у каждого автора существуют различные подходы (табл. 2).

Характеристика понятия «доходы» различными авторами

Доходы представляют собой увеличение активов или уменьше-

ние обязательств компании, которые вызваны обычной хозяйст-

венной деятельностью предприятия и приводят к увеличению

собственного капитала. В доход включается выручка от реализа-

ции товаров работ, услуг, дивиденды, роялти, рента [6]

Доходы – любой приток денежных средств или получение мате-

риальных ценностей, обладающих денежной стоимостью [29]

Доходы являются важнейшими факторами, определяющими ко-

Средства полученные от всех видов деятельности предприятия за

определенный период; показатель используемый в расчетах при-

были и убытка [27]

Доходы – это экономическая выгода в денежной или натураль-

Башмачникова А. В.

ной форме, учитывается в случае возможности ее оценки и в той

мере, в которой такую выгоду можно оценить [36]

Доходы складываются из выручки от реализации продукции

(работ, услуг), основных фондов и иного дохода, а также доходов

от внереализационных операций, на практике и в теории их

называют валовыми (совокупными) [17]

Доходы – экономический показатель, характеризующий вновь

созданную трудом стоимость, выражает суммарный доход

предприятия, организации в результате производства и прода-

жи продукции, товаров, оказания услуг;

Денежные поступления предприятия от производственной и

иных видов деятельности [15]

Доходы — это поступления за оказанные услуги и выполнение

работы, прочие доходы от не основного вида деятельности [12]

Доходы – это поток денег или общая сумма денег, поступающая

экономическим агентам в виде заработной платы, жалования,

ренты, дивидендов, процентов, предпринимательской прибыли в

течение определенного периода (за год) [22]

Доходы торгового предприятия – это исходная финансовая база

Терещенко Н. Н., Су-

деятельности предприятия торговли, источник получения при-

были, а, следовательно, источник простого и расширенного вос-

производства на предприятии, материального стимулирования

труда его работников [32]

Александров Ю. Л.

Доходы – это исходная финансовая база коммерческого расчета,

так как они представляют собой основу формирования прибыли

торгового предприятия, которая является, в свою очередь, ко-

нечной целью и движущим мотивом развития предприятия, ис-

точником формирования его собственных финансовых ресурсов

Приведенные в таблице определения доходов содержат в себе сходства и в то же время между ними существуют различия. Одни авторы характеризуют доходы как факторы, однако они выступают как самостоятельная категория в деятельности торгового предприятия. В других определениях раскрывается сущность доходов только как источника формирования прибыли торгового предприятия и не указывается их предназначение. Поэтому из указанных трактовок авторов сформируем такое определение, которое бы наиболее полно характеризовало доходы торгового предприятия.

Доходы торгового предприятия представляют собой сумму денежных средств, полученных в определенном периоде от реализации товаров и использования активов, а также поступлений от прочих видов деятельности, которые в совокупности составляют основу формирования его прибыли.

Доходы предприятий – это и распространенное, широко применяемое в жизни понятие и результат деятельности предприятий, влияющий на величину их прибыли.

Рассмотрев основные определения «доходов», которые приводят авторы в различных источниках экономической литературы, изучим их в соответствии с нормативно установленной характеристикой. Для этого рассмотрим категорию «доходы» с двух точек зрения: с точки зрения бухгалтерского учета и с точки зрения налогового учета (табл. 3).

Характеристика понятия «доходы» в бухгалтерском и налоговом учете

Согласно ПБУ 9/99 «Доходы организаций»

Согласно ст. 41 НК РФ под доходами пони-

под доходами понимается «увеличение эко-

мается «экономическая выгода в денежной

номических выгод в результате поступле-

или натуральной форме, учитываемая в

ния активов (денежных средств, иного

случае возможности ее оценки и в той мере,

имущества) и (или) погашения обяза-

в которой такую выгоду можно оценить»

тельств, приводящее к увеличению капита-

т.е. под доходами понимается поступление

ла этой организации, за исключением вкла-

любых экономических выгод (кроме суммы

дов участников (собственников имущест-

Сравнивая приведенные в данной таблице определения, можно отметить, что с точки зрения бухгалтерского учета категория «доходы» рассматривается в более широком аспекте, чем в налоговом учете, что отражает их нормативно установленная формулировка. В определении, приведенном в Налоговом кодексе Российской Федерации, не прослеживается связи выгоды от хозяйственной деятельности с изменением таких важных факторов, как например инфляция, не указываются источники получения доходов, в основном здесь отражены доходы, которые могут и не могут учитываться в целях налогообложения.

В отличие от налогового учета в ПБУ 9/99, утвержденном приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года № 32н, указаны основные виды доходов с подробной их характеристикой, описаны способы их признания в ходе деятельно-

сти предприятий и порядок отражения их в бухгалтерской отчетности. Помимо этого в ПБУ 9/99 в пятой части дан перечень поступлений, который не может быть признан организацией как доходы, а это следующие поступления:

– суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

– суммы, получаемые по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

– суммы, получаемые в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

– поступления в виде авансов в счет оплаты продукции, товаров, услуг;

– суммы, получаемые в виде задатка;

– в форме залога, если договором это предусмотрено;

– поступления денежных средств в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику [5].

Охарактеризовав понятие и сущность доходов торгового предприятия, рассмотрим их виды в соответствии с основными классификационными признаками (табл. 4).

Классификация доходов торгового предприятия

В зависимости от вида учета

доходы в целях бухгалтерского учета

доходы в целях налогового учета

В зависимости от вида дея-

2.1 доходы от основной деятельности

2.2 доходы от прочей деятельности

доходы прошлого периода

По отношению к временному

3.2 текущие доходы

3.3 планируемые доходы

3.4. ожидаемые доходы

на покрытие издержек обращения

на покрытие процентов к уплате

на покрытие прочих расходов

на уплату налогов

на формирование чистой прибыли

доходы от основного вида деятельности (торговые

надбавки, оптовые надбавки и наценки)

5.2 доходы от участия в деятельности других организаций

5.3 доходы от получения процентов

от источника формирования

5.4 доходы от сдачи имущества в аренду

доходы от реализации имущества

доходы от реализации основных фондов

доходы от прочих источников

доходы от производственной деятельности

доходы от торговой деятельности

от сферы деятельности

доходы от оказания услуг

По периодичности получения

7.1 единовременные (в зависимости от наличия источника)

периодические (за месяц, квартал, полугодие, год)

8.1 доходы, зависящие от объема товарооборота

к объему товарооборота

8.2. доходы, независящие от объема товарооборота

Окончание табл. 4

9.1 доходы, облагаемые по ставке 20 %

9.2 доходы, полученные в виде дивидендов, облагаемые

по следующим ставкам:

— 9 % доходы в виде дивидендов, полученные налоговы-

ми резидентами РФ

— 15 % – доходы в виде дивидендов, полученные россий-

скими организациями от иностранных, и наоборот

9.3 доходы по операциям с отдельными видами долго-

9. В зависимости от ставок на-

вых обязательств, облагаемые по следующим ставкам:

— 0 % – доходы в виде процентов по государственным и

муниципальным облигациям, эмитированным до 20 ян-

— 9 % – доходы в виде процентов по муниципальным

ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех

лет до 1 января 2007 года и облигациям с ипотечным по-

— 15 % – доходы в виде процентов по государственным и

муниципальным ценным бумагам, кроме выше указан-

10. В зависимости от порядка

— учитываемые в целях исчисления налога на прибыль;

исчисления налога на прибыль

— не учитываемые в целях исчисления налога на прибыль

Представленная классификация доходов предприятия подтверждает их многообразие, но больший интерес представляет первый классификационный признак, так как в зависимости от него различается их состав на предприятиях торговли. Чтобы подробнее ознакомиться с составными элементами доходов, следует обратиться к рис. 1.

Рассмотрим подробнее состав доходов в зависимости от вида их учета. Согласно бухгалтерскому учету, выделяют два вида доходов:

– доходы от обычных видов деятельности, которые представляют собой выручку от продажи продукции, товаров, оказания услуг в соответствии с действующим законодательством. Доходы от обычных видов деятельности в предприятиях торговли представлены таким показателем, как валовая прибыль;

– прочие поступления доходов.

Основным видом доходов торгового предприятия является доход от обычных видов деятельности. При его характеристике в экономической литературе выделяют следующие понятия: валовой доход, валовая прибыль, совокупный доход, сумма реализованных торговых надбавок, доход от продаж. Иногда в эти понятия вкладывается один и тот же смысл, и одно и то же значение показателя называется либо валовая прибыль, либо сумма реализованных надбавок, либо валовой доход и др. Иногда эти понятия трактуются как разные показатели и значения их отличаются друг от друга.